Проблемы совершенствования модели учета выручки в процессе конвергенции российских и международных учетных стандартов

АННОТАЦИЯ

В статье рассматриваются проблемы конвергенции российских и международных стандартов бухгалтерского учета на примере модели учета доходов от обычных видов деятельности. Для решения данной задачи проведен сравнительный анализ положений действующих и запланированных к введению отечественных и международных учетных стандартов. Выявлены причины и дана оценка глубины сохраняющихся отличий. Рассматриваются направления дальнейшей трансформации и целесообразности форсирования процессов конвергенции учетных стандартов.

ABSTRACT

In the article problems of the convergence of Russian and international accounting standards based on the example of profit accounting model from ordinary types of activities are considered. To solve this problem, a comparative analysis of the provisions of existing and planned introduction of domestic and international accounting standards is carried out. Reasons are revealed, and the depth of the remaining differences is evaluated. Directions of further transformation and practicability of forcing the convergence process of accounting standards are considered. 

Процессы интеграции российской экономики в международную систему хозяйствования в определенной степени тормозятся сохраняющимися претензиями  пользователей отчетности к недостаточной объективности и достоверности информации о размерах доходов российских компаний. Понятие «доходы» представляет собой один из ключевых элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности. Этот показатель является основным для принятия экономических решений заинтересованными пользователями финансовой отчетности в процессе анализа финансового состояния компании. В настоящее время учет доходов от обычных видов деятельности регулируется российским стандартом ПБУ 9/99 «Доходы организации» и международным стандартом – IAS 18 «Выручка». И российский, и международный стандарты находятся в процессе развития и в ближайшей перспективе будут заменены. Проект российского стандарта, подготовленного на основе IAS 18,  проходит стадию обсуждения.  Запланированный к введению в 2018 году новый международный стандарт IFRS 15  «Выручка по договорам с покупателями» призван минимизировать отличия стандартов МСФО и GAAP. Ожидается, что введение нового российского стандарта и IFRS 15 существенно нивелирует различия в подходах к учету выручки. Проанализируем, насколько оправданы такие ожидания.

В проекте нового российского стандарта устранено различие между РСБУ и МСФО по вопросу структуры выручки. Теперь российский стандарт, в полном соответствии с МСФО, включает  в выручку проценты, роялти и дивиденды.  Второе ожидаемое изменение – сближение критериев признания доходов. Если в настоящий момент в РСБУ главенствующим фактором признания доходов является момент перехода прав собственности, то с вступлением в силу нового ПБУ важен будет переход выгод и рисков от продавца к покупателю, так же, как и в МСФО. Еще одним дополнением, аналогичным международным стандартам, в российском учете доходов станет то, что критерии признания выручки при определенных обстоятельствах можно будет применять к отдельным элементам сделки или одновременно к двум и более операциям. Например, если продажная цена товара включает в себя сумму, предназначенную для покрытия последующего обслуживания, то эта величина будет признаваться выручкой в периоде, в котором будет производиться обслуживание. И напротив, если компания собирается, продав товары, заключить еще один договор закупки товаров в будущем, то обе сделки будут рассматриваться как одна. Устранены различия при определении выручки от операций бартера. Операции бартера в международном учете подразделяются на два вида: предусматривающие обмен аналогичными товарами и обмен различными по стоимости и характеру товарами (услугами). Выручка может признаваться только при обмене различными по характеру или стоимости товарами или услугами. В проекте ПБУ данное различие между российскими и международными стандартами устранено, и выручка также не признается при обмене аналогичными товарами.

Одним из труднопреодолимых отличий остается подход к оценке выручки. Используемое в МСФО понятие «справедливая стоимость» не применяется в отечественной нормативной базе. Частичным прогрессом следует признать появление в проекте ПБУ понятия приведенной стоимости. Введение в российские стандарты процедуры дисконтирования, означающее, что отсрочка оплаты расценивается  как операция финансирования, существенно повышает достоверность отчетной информации. Но сохраняющиеся различия все еще значительны. Основным принципом МСФО является то, что компаниям следует признавать выручку, отобразив передачу товаров или предоставление услуг клиентам (покупателям), в той сумме, которая будет справедливо отражать право на получение возмещения (платежа) в обмен на эти предоставленные товары или услуги. Стандарт предусматривает единую модель, которая подлежит применению к договорам с покупателями, и два подхода к признанию выручки по этим договорам: признание в определенный момент времени и признание на протяжении определенного времени. Основным элементом данной модели является пятиступенчатый анализ договоров для решения вопроса о том, следует ли признавать выручку по соответствующим сделкам, в каком объеме и когда. Этот анализ предусматривает выполнение следующих пяти шагов:

1) Идентификация договора с покупателем:  МСФО (IFRS) 15 дает определение контракта как соглашения между двумя или более сторонами, закрепляющего права и обязанности и устанавливающего критерии для каждого отдельного контракта, подлежащего исполнению.

2) Идентификация обязательства, подлежащего исполнению согласно договору. Такое обязательство понимается как предусмотренная контрактом обязанность передать товар или предоставить услугу покупателю.

3) Определение цены сделки, то есть суммы возмещения, которую продавец рассчитывает получить взамен поставки товаров или предоставления услуг, за исключением сумм, получаемых в пользу третьих лиц.

4) Распределение цены сделки между подлежащими исполнению обязательствами. По контрактам, содержащим более одного обязательства,  необходимо распределить цену сделки между каждым обязательством в той пропорции, в которой предполагается исполнить каждое обязательство.

5) Признание выручки в момент (или по мере) исполнения компанией каждого договорного обязательства.

В рамках данной модели реализуется более структурированный подход к учету выручки. Использование универсальных критериев для разных контрактов, позволяющее связать в единый механизм процесс учета, нивелирует различия в практике учета договоров независимо от того, что именно является предметом договора – продажа товаров, предоставление услуг или строительство. Требования данного стандарта принципиально отличаются от подходов, заложенных в российской нормативной базе. Причем эти отличия сохраняются в ожидаемом к принятию проекте нового ПБУ. Таким образом, отставание российских учетных правил от международных стандартов не только не преодолевается, но, напротив, нарастает.  Конвергенция является сложным процессом, требующим от российского бизнес-сообщества времени и финансовых вложений. Существует множество трудностей, связанных с национальными особенностями, устоявшимися принципами учета. В зоне особенно высокого риска оказались компании  сфер лицензирования и продажи программного обеспечения, телекоммуникаций, строительства, оборонной промышленности, управления активами. Им придется формировать новые оценки и профессиональные суждения, а возможно, и перестраивать процессы бухгалтерского учета и в еще большей мере системы внутреннего контроля, так как изменятся момент, сама возможность признания выручки и порядок ее оценки. Конечно, международные стандарты финансовой отчетности выгодны российскому бизнесу, но только крупному, для малого бизнеса они создают большие финансовые трудности. Полностью заменить российские стандарты международными нельзя, нужно лишь перенять положительные моменты и адаптировать их с учетом российских особенностей.