ОСОБЕННОСТИ ПРИМЕНЕНИЯ КОММЕРЧЕСКИМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ПРАВОВОГО РЕЖИМА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

FEATURES OF THE APPLICATION BY COMMERCIAL ORGANIZATIONS OF THE LEGAL REGIME OF INCOME TAX
Карпачев Д.В.
Цитировать:
Карпачев Д.В. ОСОБЕННОСТИ ПРИМЕНЕНИЯ КОММЕРЧЕСКИМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ПРАВОВОГО РЕЖИМА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ // Universum: экономика и юриспруденция : электрон. научн. журн. 2023. 3(102). URL: https://7universum.com/ru/economy/archive/item/15079 (дата обращения: 02.03.2024).
Прочитать статью:

 

АННОТАЦИЯ

Правовой режим — это особая юридическая категория, выраженная в порядке воздействия на субъект права, через императивные и диспозитивные нормы, с целью регулирования общественных отношений. Однако, в юридической литературе существует различное толкование и интерпретация понятия правовой режим, равно как и понятия нормы права, что влечет за собой неоднозначный дискуссионный дуальный характер их определений, в силу сложной диалектической связи между должным и сущим, в процессе регулирования общественных отношений социума в зависимости от уровня его социально–экономического и правового развития и санкции, которая обеспечивает норму права в структуре правового режима. 

ABSTRACT

The legal regime is a special legal category expressed in the order of influence on the subject of law, through imperative and dispositive norms, in order to regulate public relations. However, in the legal literature there is a different interpretation and interpretation of the concept of the legal regime, as well as the concept of the rule of law, which entails an ambiguous controversial dual nature of their definitions, due to the complex dialectical connection between the proper and the existent, in the process of regulating social relations of society, depending on the level of its socio –economic and legal development and sanctions, which ensures the rule of law in the structure of the legal regime.

 

Ключевые слова: Норма права, правовой режим, прибыль, метод, экономика, право.

Keywords: Rule of law, legal regime, profit, method, economics, law.

 

С целью определенности общеправового понимания норм регулирующих общественные отношения между субъектами права, в процессе получения ими дохода и последующего налогообложения, необходимо раскрыть имманентные свойства системы правовых режимов регулирующих налоговые отношения между субъектами хозяйственной деятельности, через исследование особенностей применения правового режима налога на прибыль, как сложной финансово–правовой категории, и произвести сравнительно–правовой анализ специальных правовых режимов налогообложения доходов  субъектов  хозяйственной деятельности, что в итоге должно дать коммерческим организациям понятийную определенность  в их правоотношениях при реализации своих прав и обязанностей в части налогообложения полученных ими доходов.

В начале 90-х годов прошлого столетия законодательно, с принятием законов от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в РФ» и «О налоге на прибыль предприятий и организаций» были заложены основы современной налоговой системы Российской Федерации, которые в процессе развития общественных отношений на рубеже веков, преобразовались в кодифицированный законодательный акт в виде Налогового кодекса Российской Федерации состоящий из двух частей регулирующий властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов.

Особенности применения хозяйствующими субъектами правового режима налога на прибыль обусловлены правилами поведения, регулирующими налоговые отношения, которые санкционированы и установлены государством. Определенные нормой права налоговые отношения, формируют систему субъективных прав и юридических обязанностей участников этих отношений с правилами поведения, в соответствии с нормой права, имеющие признаки устойчивости и повторяемости, то есть многократности применения, налоговой правоспособностью и дееспособностью, то есть правосубъектностью, наличием возможности применения санкции, то есть государственного принуждения в случае нарушения нормы права. Субъективное право налогоплательщика, рассматривается как правомочие юридического лица в налоговых правоотношениях, мера дозволенного поведения в системе  императивных и диспозитивных норм права определенных кодифицированным законодательным актом. Императивные нормы права, обусловливающие поведение участников налоговых отношений не допускают отклонений в порядке правового регулирования налоговых отношений, что предусмотрено признаком их властности. Именно данный признак формирует и определяет Налоговый кодекс РФ. 

Однако диспозитивные нормы права, имеют место быть в регулировании налоговых отношений, что характеризует Налоговый кодекс Российской Федерации не как жестко детерминированную систему правовых методов регулирования воздействующих на общественные отношения, а как открытый живой организм, который изменяется по мере развития социально–экономических и правовых отношений между их участниками, что предполагает  право выбора налогоплательщиками своих действий по осуществлению правосубъектности в правовом режиме, в том числе и налога на прибыль в  рамках позитивного права.

Например, к диспозитивному методу воздействия можно отнести право хозяйствующего субъекта самостоятельно формировать налоговую политику в части порядка определения суммы расходов на производство и реализацию, где осуществленные расходы в течение отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые и косвенные для учета с целью расчета налога на прибыль. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения прибыли перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, выполнением работ, оказанием услуг (статья 318 НК РФ «Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию») [2].

Другим примером диспозитивного правомочия субъекта хозяйственной деятельности, как налогоплательщика, может быть его право выбора досрочно или в установленный срок исполнить обязанность по уплате налога, сбора, страховых взносов согласно статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации[1]. 

Пример диспозитивной нормы в правоотношениях налогоплательщиков закреплен в  части первой Налогового Кодекса Российской Федерации положением пункта 7 статьи 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах», согласно которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента)[1], то есть в правоприменительной практике любое разногласие или противоречие в нормативно–правовых актах налогового законодательства со стороны императива государства в налоговых отношениях будет трактоваться не в пользу казны, а в пользу налогоплательщика, исходя из принципа презумпции толкования в пользу налогоплательщика всех неустранимых сомнений, как одного из базовых принципов налогового права.

К базовым принципам налогового права, наряду с принципом презумпции толкования в пользу налогоплательщика всех неустранимых сомнений,  относятся принципы,  в том  числе: законность налогообложения, всеобщность и равенство налогообложения, справедливость налогообложения, взимание налогов в публичных целях, установление налогов и сборов в должной правовой процедуре, экономическое основание налогов и сборов, определенности налоговой обязанности, единство налоговой политики в едином экономическом пространстве (территориальность).

В возможности выбора объекта налогообложения, согласно пункта 2 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговых отношениях регулирующих специальные налоговые режимы в части упрощенной системы налогообложения, также присутствует диспозитивность нормы налогового законодательства, то есть субъекту налогообложения предоставляется право выбора способа поведения при ведении регистров налогового учета для целей налогообложения в установленных законом правилах [2].    

Диспозитивные нормы налогового законодательства упорядочиваются с помощью императивных норм, имеющих обязательный характер и соблюдающие интересы государства в регулировании налоговых отношений между субъектами налогового права. Императивом статьи 57 основного закона Российской Федерации определенно, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют[3].  Закрепленная Конституцией Российской Федерации обязанность, платить законно установленные налоги и сборы, имеет публично–правовой характер, а не частно–правовой, следовательно основным методом регулирования налоговых отношений является императивный метод, обеспечивающий участникам налоговых отношений исполнение обязанностей и реализацию их прав, где налоговое обязательство считается исполненным только с момента или со дня предъявления в банк, отражения на лицевом счете, внесения денежных средств в банк или вынесения налоговым органом решения, удержания или уплаты налогового обязательства. При этом, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (пункт 3 статья 45 Налоговый кодекс Российской Федерации [1]).

Нормативную основу правового режима налога на прибыль, как федерального налога действующего на всей территории Российской Федерации, составляют императивные нормы права, со своими характерными признаками правового регулирования налоговых отношений, формирующие отличительные особенности применения правового режима налога на прибыль коммерческих организаций, в отличие от других правовых режимов предусмотренных кодифицированным актом в налоговых правоотношениях субъектов налогового и финансового права.  В настоящее время в юридической науке не существует единой точки зрения что первично, а что вторично, налоговое право или финансовое право. С одной стороны, налоговое право – это, самостоятельная отрасль права регулирующая общественные отношения по установлению, контролю и взиманию налогов, с другой, имеется федеральный закон «О Федеральном бюджете» где налог трактуется, как источник или метод пополнения доходов федерального бюджета, фиска, что ставит налоговое право в положение подотрасли финансового права, то есть, нет фиска, нет налогов и наоборот. Очевидно, что финансовое право и налоговое право исторически имеют тесную взаимосвязь исходя из философского начала диалектики, но со своими методами регулирования общественных отношений. Вместе с тем существует понятие правосубъектности субъектов правоотношений в отрасли финансового права исходя из предпосылки правового статуса участников правоотношений[4, с.403], то есть в общественных отношениях существует правовая специфика определяющая область субъекта и правосубъектности, отсюда можно утверждать, что налоговое право выступает подотраслью отрасли финансового права.

Нормативное регулирование налога на прибыль регламентируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. от 28.05.2022) [2], согласно которой налог на прибыль организаций в Российской Федерации исчисляется и уплачивается налогоплательщиками в соответствии с ее нормативными положениями.  Налогоплательщиками налога на прибыль на территории Российской Федерации признаются все организации, как российские, так и иностранные, осуществляющие свою деятельность через постоянные представительства и(или) получающие доходы от источников в Российской Федерации (Статья 246 НК РФ «Налогоплательщики»)[2]. 

Налог на прибыль – это вид федерального налога, в соответствии со статьей 12 Налогового кодекса Российской Федерациих («Виды налогов и сборов в Российской Федерации. Полномочия законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации, представительных органов муниципальных образований, представительного органа федеральной территории "Сириус" по установлению налогов и сборов»)[1], в числе иных федеральных налогов и сборов.  По способу взимания налог на прибыль это прямой налог, который уплачивает налогоплательщик, если он не применяет специальный налоговый режим. В случае если налогоплательщик применяет специальный налоговый режим, в том числе: единый сельскохозяйственный налог; упрощенный налоговый режим; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции; патентная система налогообложения; налог на профессиональный доход,  то такой налогоплательщик не платит налог на прибыль.

В соответствии со статьей 50 «Налоговые доходы федерального бюджета» Бюджетного кодекса Российской Федерации налог на прибыль организаций является закрепленным налогом и зачисляется в федеральный бюджет по нормативу 100 процентов[5] с определенным сроком уплаты, то есть это срочный налог уплачиваемый в бюджет в определенную дату в налоговый период в соответствии с нормативными актами.  Под налоговым периодом в соответствии со статьей 55 «Налоговый период» Налогового кодекса РФ представляется календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов[1], при этом необходимо учитывать, что отчетные и налоговые периоды могут совпадать. По налогу на прибыль налоговый период определен как календарный год в период времени с 1 января по 31 декабря исходя из требований пункта 1 статьи 285 Налогового кодекса РФ, а отчетный период – это  первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признается месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года[2].  Исчисление налога на прибыль осуществляется методом исчисления нарастающим итогом, согласно которого налоговая база, как стоимостная характеристика объекта налогообложения облагаемой прибыли в денежном выражении, определяется с начала налогового периода, то есть с начала календарного года, но с учетом произведенных авансовых платежей в течении данного периода до отчетной даты (статья 274 НК РФ «Налоговая база») [2]. 

Для правильного исчисления налога на прибыль, необходимо правильно рассчитать доходы и расходы организации, относящиеся к текущему периоду, то есть на отчетную дату отчетного периода. Инструментарием для этого служит бухгалтерский учет со своими правилами формирования учета и отчетности исходя из нормативно установленных, правовых актов бухгалтерского учета Российской Федерации, порядка расчета налога на прибыль организации с определением взаимосвязи показателя полученной прибыли или убытка за отчетный период с доходно–расходным  результатом итогов финансово–хозяйственной деятельности налогоплательщика в периоде, с целью определения налоговой базы для уплаты налога на прибыль на отчетную дату отчетного периода [6].

Доходами коммерческой организации, как налогоплательщика, в целях налогообложения признается экономическая выгода, в денежной и натуральной форме, но чаще в денежной нежели натуральной, по итогам финансово– хозяйственной деятельности организации на отчетную дату отчетного периода.  Расходами коммерческой организации, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты понесенные налогоплательщиком в процессе осуществления своей финансово – хозяйственной деятельности с целью извлечения прибыли.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации доходы классифицируются, на доходы  от реализации и внереализационные доходы. При этом доходы от реализации – это выручка от основного вида экономической деятельности отраженного в регистрационных документах, а внереализационные доходы – это все другие доходы, полученные вне рамок от основной деятельности и отраженные в соответствии с требованиями бухгалтерского учета в прочих доходах: доходы от аренды, проценты, дивиденды  и  другие поступления в рамках требований нормы Налогового кодекса Российской Федерации (статья 250 «Внереализационные доходы») [2]. В части полученных доходов также есть такие, которые не учитываются при определение налоговой базы с целью налогообложения. К числу таковых относятся: полученное имущество или право на имущество в порядке предварительной оплаты по методу начисления, то есть в момент совершения этого действа при его бухгалтерском документальном подтверждении, суммы налога на добавленную стоимость подлежащей налоговому вычету,  бюджетное финансирование и другие виды отраженные в дефиниции нормы Налогового кодекса Российской Федерации (статья 251 «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы»)  [2].

Расходы коммерческой организации, принимаемые к вычету с целью налогообложения – это крайне важная и значительная часть налоговых отношений между субъектами хозяйственной деятельности с целью извлечения ими прибыли, которые формируют налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Если нет обоснованных, документально подтвержденных и экономически оправданных затрат, произведенных коммерческими организациями в ходе исполнения ими договорных обязательства с целью извлечения прибыли, то это влечет за собой наложение санкций со стороны как налогового, так и уголовного законодательства. Именно экономически оправданные произведенные затраты и документально оформленные в соответствии с требованиями бухгалтерского учета и делового оборота, могут охарактеризовать коммерческую организацию, как добросовестного налогоплательщика. 

Расходы в налоговом учете, равно как и доходы, в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, подразделяются на обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией, и обоснованные внереализационные расходы. К числу обоснованных расходов производства и реализации, выраженных в денежной форме, относятся в том числе: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы, а к числу обоснованных внереализационных расходов относятся расходы не учитываемые в целях налогообложения (статья 252 НК РФ «Расходы. Группировка расходов» [2]).

Учет доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете для целей налогообложения налога на прибыль коммерческих организаций имеют свои особенности при реализации правового  режима налогообложения субъектов хозяйственной деятельности в процессе их финансово–правовых отношений с целью извлечения прибыли, так как данные  регистров бухгалтерского и налогового учета должны обеспечивать достоверную и полную информацию об имущественном состоянии организации.

Однако, бухгалтерский и налоговый учет признания доходов и расходов с целью налогообложения доходов коммерческих организаций по итогам их финансово–хозяйственной деятельности на отчетную дату отчетного периода имеют свои особенности исходя из правовой коллизии гипотез норм права в налоговом и бухгалтерском учете. 

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налоговый учет – это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренных кодифицированным актом (статья 313 НК РФ «Налоговый учет. Общие положения») [2].  Главная цель налогового учета в отношении коммерческой организации на общей системе налогообложения состоит в определении налога на прибыль на основе достоверных источников в виде аналитических регистров налогового учета по данным первичных учетных документов, сформированных и разработанных налогоплательщиком самостоятельно исходя из учетной политики организации для целей налогообложения (статья 314 НК РФ «Аналитические регистры налогового учета» [2]).

В соответствии с нормативными требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 года № 402–ФЗ (последняя редакция) (статья 2), как основного нормативного документа при ведении бухгалтерского учета экономическими субъектами[7],  бухгалтерский учет – это формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных данным Федеральным законом, в соответствии с требованиями, им установленными и составление на его основе бухгалтерской (финансовой) отчетности. Главная цель бухгалтерского учета состоит в установлении единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета (статья 1 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ) [7].

 С учетом правоприменительной практики, в рамках реализации правового режима налогообложения прибыли коммерческих организаций различие в бухгалтерском и налоговом учете  признания доходов и расходов,  в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, представляется основной и главной особенностью правового режима налогообложения прибыли коммерческих организаций ввиду многофакторности показателей участвующих в формировании расчетной итоговой базовой величины налога на прибыль с учетом регистров учета хозяйственных операций и последующей квалификации саккумулированных доходно–расходных показателей итогов финансово–хозяйственной деятельности коммерческой организации на отчетную дату отчетного периода.

Нивелирование данного неоднозначного обстоятельства, на практике, происходит с помощью нормативных документов в области бухгалтерского учета [7] российского стандарта бухгалтерского учета, утверждаемых Министерством финансов Российской Федерации, с целью нормативного регулирования бухгалтерского учета, Положений по бухгалтерскому учету  регламентирующих порядок учета активов, обязательств или иных событий хозяйственной деятельности экономического субъекта, начиная с 2022 года  Федеральных стандартов по бухгалтерскому учету [8] с целью формирования налоговой базы для налога на прибыль в соответствии с установленным налоговым учетом порядком. 

Например, в качестве нормативного инструмента в правовом режиме налога на прибыль коммерческих организаций, регулирующего формирование налоговой базы путем установления правил  формирования и исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном нормативными правовыми актами и  определения взаимосвязи показателя, отражающего прибыль или убыток по итогам финансово–хозяйственной деятельности используется утвержденное Министерством финансов Российской Федерации Положение по бухгалтерскому учету касающееся учета расчетов по налогу на прибыль организаций [9]. 

Одна из особенностей для налогоплательщика в рамках действия норм правового режима налога на прибыль  – это  порядок исчисления налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с которым, существует разница между бухгалтерской прибылью и налоговой прибылью, с целью формирования налога на прибыль по итогам отчетного периода, ввиду существования различных правил признания доходов и расходов установленных нормативными правовыми актами законодательства по бухгалтерскому учету и кодифицированным законодательным актом по налогам и сборам.   

Бухгалтерский учет формирует прибыль из положительной разницы между полученными, по результатам финансово–хозяйственной деятельности экономического субъекта, доходами и расходами в текущем периоде на основе обобщенной информации о средствах и источниках их формирования на синтетических счетах бухгалтерского учета, как на отчетную дату отчетного периода, так и на промежуточную или любую дату периода интересную для собственников, учредителей хозяйствующего субъекта в отличие от налогового учета, где налоговый период равен календарному году по итогам которого налогоплательщики рассчитывают налог на прибыль с учетом произведенных ранее в отчетном периоде авансовых платежей. При этом, прибыль в бухгалтерском учете корректируется в зависимости от временных и постоянных разниц, между доходами и расходами в отчетном периоде, с целью формирования корректной налоговой базы для налога на прибыль в налоговом учете.

Налоговая база (статья 274 НК РФ) [2] исходя из дефиниции нормы статьи   Налогового кодекса Российской Федерации представляет собой денежное выражение прибыли, как объекта налогообложения (статья 247 НК РФ) [2], исчисляемой в соответствии с установленным нормой налогового права порядком (статья 286 НК РФ) [2], который в совокупности определяет следующие правила поведения налогоплательщиков в сфере налогообложения при исчислении налогооблагаемой прибыли, используя при расчете налоговой базы следующую формулу:

НБ=Д-Р+У-У_п ,                                                                                    (1)

где:   НБ — налоговая база по налогу на прибыль по операциям, облагаемым по ставке 20%;

Д — доходы (от реализации и внереализационные) нарастающим итогом с начала года, руб;

Р — расходы (связанные с производством и реализацией и внереализационные)    нарастающим итогом с начала года, руб;

У — убытки по операциям, учитываемым при расчете налога на прибыль в особом порядке, руб;

У_п — убытки прошлых лет, руб.

Налоговая база, согласно кодифицированного акта, может признаваться и равной нулю если результат расчетов в процессе обобщения информации на основе данных первичного учета оказался отрицательным по итогам отчетного периода, то есть получен убыток на отчетную дату отчетного периода. Отчетными периодами по налогу на прибыль являются один квартал, полугодие и девять месяцев текущего года. Исключение предусмотрено только для организаций, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли. В таком случае отчетным периодом является месяц, два месяца и так далее до окончания года (статья 285 НК РФ) [2].

Налоговый учет систематизирует и обобщает информацию, о налоговой базе для налога на прибыль, на основе сформированных бухгалтерским учетом первичных данных. В данном случае бухгалтерский учет и налоговый учет  работают в правовой синергетике, что  характеризует налоговое и финансовое право, как самоорганизованную систему обеспечивающую упорядоченность общественных отношений в налогообложении прибыли субъектов хозяйственной деятельности.

Однако  именно при взаимодействии норм бухгалтерского и налогового учетов, в системе общественных отношений регулирующих налогообложение прибыли, возникают отдельные особые правила поведения, для субъектов финансово–хозяйственной деятельности, в сфере налоговой и бухгалтерской  отчетности реализуемые через нормативно–правовое  регулирование в виде нормативно–правовых актов, что может рассматриваться как одна из особенностей правового режима налогообложения коммерческих организаций.

Эта особенность проявляется в правилах регулирования временных разниц, возникающих в результате движения стоимостного капитала в отчетном периоде и учете его положительного или отрицательного итога в конце периода, то есть, если по итогам отчетного периода в результате движения капитала получен положительный результат, следовательно – доход для целей налогообложения прибыли, если отрицательный – убыток. Полученные результаты финансово–хозяйственной деятельности коммерческой организации, отражаются в балансовой стоимости актива или обязательства в бухгалтерском учете и стоимости актива или обязательства в налоговом. На практике, для коммерческих организаций применяющих основную систему налогообложения закрепленной учетной политикой организации, это выражается во временных разницах учитывающих различие в подходах учета прибыли в бухгалтерском и налоговом учете. Под постоянными разницами понимаются доходы или расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль или убыток, и не учитываемые при налоговом учете прибыли как в настоящее время, так и в дальнейшем, временная разница возникает, если при формировании финансового результата в бухгалтерском учете какой-либо доход или расход учитывается в одном периоде, а при определении налоговой базы по налогу на прибыль – в другом. При этом временные разницы подразделяются на вычитаемые временные и налогооблагаемые временные разницы. Вычитаемые временные разницы образуются в случаях, когда в текущем периоде прибыль по налоговому учету больше бухгалтерской прибыли. Соответственно, величина налога на прибыль по бухгалтерскому учету будет меньше налога на прибыль по налоговому учету.

Следующая особенность, правового режима налогообложения прибыли хозяйствующих субъектов, состоит в различии в признании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.  В соответствии с нормативными требованиями бухгалтерского учета доходами организации признается  увеличение экономических выгод в результате поступления активов организации в виде денежных средств, иного имущества и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников собственников имущества хозяйствующего субъекта (пункт 2 Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» Приказа Минфина России от 06.05.1999 № 32н) [10]. Увеличение капитала организации за счет увеличения экономических выгод подразумевает исключительно прибыльную финансово–хозяйственную деятельность экономического субъекта, так как именно полученная прибыль формирует собственный капитал предприятия, о котором идет речь в нормативном документе бухгалтерского учета, регулирующего порядок формирования прибыли организации с целью последующей реализации правового режима налогообложения прибыли хозяйствующего субъекта в налоговом учете.

В налоговом учете, доходом организации признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, определяемой в соответствии с нормативными требованиями Налогового кодекса Российской Федерации (статья 41 НК РФ «Принципы определения доходов») [1].

Таким образом, в бухгалтерском учете и в налоговом учете под доходом признается экономическая выгода как объединяющее понятие. Вместе с тем, экономическая выгода не имеет четкого определения в кодифицированных актах бухгалтерского и налогового учета, отсюда в правоприменительной практике возникают неоднозначные толкования по части формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на отчетную дату отчетного периода по факту приращения имущества налогоплательщика в виде полученной прибыли определяемой, как доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 247 НК РФ)[2].  При этом доходы для целей исчисления налога на прибыль, в налоговом учете, классифицируются на три вида, а именно: а) доходы от реализации товаров, работ, услуг; б) внереализационные доходы полученные от долевого участия организации в других организациях или положительной курсовой разницы валютных активов пересчитываемых по курсу Банка России; в) доходы не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль к которым относятся отношения по имущественным правам в соответствии с перечнем установленным кодифицированным законодательным актом (статья 251 НК РФ)[2]. В бухгалтерском учете доходы от участия в капитале других организаций и доходы обычных видов деятельности определенной организацией в составе основного вида экономической деятельности организации, формируют доход как выручку от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (статья 251 НК РФ)[2].  

Доходы, равно как и расходы, признаются в налоговом и бухгалтерском учете, как правило, и что показывает правоприменительная практика, с различными датами их признания, в силу обстоятельства сроков действия заключенных договоров между субъектами финансово–хозяйственной деятельности и различных методов признания доходов и расходов для целей учета операции в бухгалтерском и налоговом учете. Если в бухгалтерском учете действует метод начисления при учете доходов, равно как и расходов, согласно которого при исчислении налогооблагаемой прибыли они признаются в том периоде в котором они имели место быть, то в налоговом учете допустимо применение одновременно и кассового метода учета доходов и расходов, где доходы признаются в день поступления денежных средств на расчетный счет в банке или кассу, а расходы признаются в день их списания с расчетного счета в банке или из кассы, очевидно, что эти дни и периоды могут не совпадать (статья 273 НК РФ)[2].  Вместе с тем, кассовый метод  с целью налогообложения прибыли может также использоваться и в бухгалтерском учете, но организацией, которая использует специальный налоговый режим. Необходимо отметить, что расходы в бухгалтерском учете, с целью формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, регулируются нормативным актом Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» [11]. 

Расходами для целей налогообложения в налоговом учете признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком в отчетном периоде. Обоснованные расходы – это  экономически оправданные затраты которые могут уменьшить налогооблагаемую прибыль коммерческих организаций, то есть непосредственно связанные с коммерческой деятельностью организации. Следовательно, оплата расходов в ходе финансово–хозяйственной деятельности организации в процессе получения прибыли исходя из ее экономического вида деятельности должна соответствовать рыночным ценам, не быть завышенной, выполнена в соответствии с нормативными требованиями действующего законодательства. Как правило подтверждением обоснованности расходов является договор между хозяйствующими субъектами, где в предмете договора должно быть четко прописано обоснование и целеполагание сделки. Однако вместе с тем, крайне важным в вопросе подтверждения расходов обоснованными и документально подтвержденными затратами определенно выступают такие нормативные требования  налогового права, как коммерческая осмотрительность при выборе контрагентов первого, а на практике и второго звена, если речь например идет о строительной отрасли, наличие действительно первичных документов регистров бухгалтерского учета по номенклатурным группам учета затрат подтверждающих экономическую целесообразность совершенной сделки, ее обоснованность и сам факт реализации работ, товаров и услуг(статья 54.1 НК РФ)[1].

Таким образом, исходя из вышеизложенного, к отличительным особенностям применения коммерческими организациями правового режима налога на прибыль   относится императивный метод регулирования налоговых отношений, как основы данных отношений, в отличие от других правовых режимов, предусмотренных кодифицированным законодательным актом по налогам и сборам, где в налоговых правоотношениях между субъектами налогового и финансового права, возможен диспозитивный метод правового регулирования. Нормативное регулирование налога на прибыль регламентируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. от 28.05.2022) согласно которой налог на прибыль организаций исчисляется и уплачивается налогоплательщиками в соответствии с ее нормативными положениями[2]. 

 

Список литературы:

  1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)  от 31.07.1998 №146-ФЗ (ред. от 28.05.2022) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.06.2022) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19671/ (дата обращения 17.02.2023).
  2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)  от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 28.05.2022) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/ (дата обращения 17.02.2023).
  3. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993 с изменениями, одобренными в ходе общероссийского голосования 01.07.2020) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28399/ (дата обращения 17.02.2023).
  4. Чепурнова Н.М., Серегин А.В. Теория государства и права: учебное пособие. М.: ЕАОИ, 2007. С.403
  5. Бюджетный кодекс Российской Федерации" от 31.07.1998 № 145-ФЗ (ред. от 28.05.2022) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19702/ (дата обращения 17.02.2023).
  6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (Утвержденное приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. №114н) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_40313/ (дата обращения 17.02.2023).
  7. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 30.12.2021) «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2022) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/ (дата обращения 17.02.2023).
  8. Приказ Минфина России от 22.02.2022 № 23н «Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2022 - 2026 гг. и о признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 5 июня 2019 г. № 83н» (Зарегистрировано в Минюсте России 24.03.2022 № 67877) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://minfin.gov.ru/ru/document/?id_4=135791-prikaz_minfina_rossii_ot_22.02.2022__23n_ob_utverzhdenii_programmy_razrabotki_federalnykh_standartov_bukhgalterskogo_ucheta_na_2022_-_2026_gg._i_o_priznanii_utrativshim_silu_ (дата обращения 17.02.2023).
  9. Приказ Минфина России от 19.11.2002 №114н (ред. от 20.11.2018) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02» (Зарегистрировано в Минюсте России 31.12.2002 № 4090) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_40313/ (дата обращения 17.02.2023).
  10. Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н (ред. от 27.11.2020) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» (Зарегистрировано в Минюсте России 31.05.1999 № 1791) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_6208/ (дата обращения 17.02.2023).
  11. Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» (Зарегистрировано в Минюсте России 31.05.1999 № 1790) [Электронный ресурс]. Режим доступа: URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_12508/ (дата обращения 17.02.2023).
Информация об авторах

юрист, судебный эксперт, канд. эконом. наук, РФ, г. Москва

Lawyer, forensicexpert, сandidate of Economic Sciences, Russia, Moscow

Журнал зарегистрирован Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор), регистрационный номер ЭЛ №ФС77-54432 от 17.06.2013
Учредитель журнала - ООО «МЦНО»
Главный редактор - Толстолесова Людмила Анатольевна.
Top